減価償却費の償却限度超過額～仕訳のしくみと問題の解き方（テクニック）～

さて、今回は減価償却費の償却限度超過額について学習しましょう。基本的な考え方は前回学習した「貸倒引当金の繰入限度超過額」とほぼ同じなので、前回の内容をしっかりと理解していれば問題ないはずです。

減価償却費の償却限度超過額とは

会計上、減価償却はそれぞれの企業が状況に応じて行う見積もり計算であり、その計算過程において恣意性が介入する余地があります。

したがって、使用している固定資産が同じ種類であっても減価償却費の金額が企業によってバラバラになり、税法の目的である課税の公平性という観点からは問題があります。

そこで税法では耐用年数や償却方法などを法定し、これらに基づいて計算される減価償却費の最高限度額（償却限度額）の枠内で損金への算入が認められています。

つまり、企業が計上した減価償却費のうち、償却限度額を超過する部分（償却限度超過額）は損金に算入することができません。

償却限度超過額の仕組み（考え方）

差異が発生したとき

会計上の減価償却費は￥250（＝￥1,000÷4年）ですが、税法上の減価償却費は￥200（＝￥1,000÷5年）となります。税法上の減価償却費（限度額）を超過する部分（償却限度超過額）￥50は損金に算入することができません。

前回説明したとおり、税効果会計の仕訳は前払費用と同じように考えればOKです。

前払費用は、当期に払いすぎた費用の一部を翌期に繰り延べるという処理です。これと同じことを法人税等でも行うわけです。次のように考えるとわかりやすいと思います。

【当期の状況】
償却限度超過額￥50は損金に算入されない（でも会計上は費用になっている）
→会計上の利益より課税所得の方が大きくなる（課税所得が大きいと税金も増える）
→（会計の立場からすると）法人税等を払いすぎている

【差異が解消したとき】
償却限度超過額が損金に算入される（でも会計上は費用になっていない）
→会計上の利益より課税所得の方が小さくなる（課税所得が小さいと税金も減る）
→（会計の立場からすると）差異が発生したときに、この分の税金を前払いしていたと考えることができる

つまり、これは将来の法人税等の前払額（将来、税金の負担が減るもの）と考えられるため、「繰延税金資産」という勘定科目で処理をします。

貸方は、法人税等の金額を直接減らすのではなく、間接的に法人税等を加減するための科目である「法人税等調整額」を使います。

よって仕訳は次のようになります。

償却限度超過額￥50×40％＝￥20

課税所得と会計上の利益のズレは償却限度超過額￥50に起因するものなので、これに実効税率40％を掛けたものが「法人税等調整額」となります。

仕訳のやり方（テクニック）

前回（貸倒引当金の繰入限度超過額）で説明したテクニックを使えば簡単に仕訳を導けます。

元となる仕訳の損益項目（減価償却費）の反対側に「法人税等調整額」を記入し、空いている借方には「繰延税金資産」を記入します。

差異が解消したとき（×5年度）

会計上の耐用年数は4年なので、第×5年度末の減価償却費は￥0です。一方、法定耐用年数は5年なので税法上の減価償却費は￥200（＝￥1,000÷5年）となるため、「会計上の利益＞課税所得」という状態になります。

会計上は差異が発生したときに税金を前払いしているため、税金の前払額である繰延税金資産を取り崩します。また、（会計上は）過少となっている法人税等の金額を増やすため、借方は「法人税等調整額」とします。

金額は「￥200×40％＝￥80」で計算してもいいですし、次のように考えても構いません。

例題1で説明したように、×1年度から×4年度までは次のような仕訳をしています。

したがって、×5年度には繰延税金資産が￥80（＝￥20×4年）あるので、これをすべて取り崩します。

足りない法人税等を前払額から充当してやる、というイメージです。

【参考】ここはさらっと読もう

減価償却費の差異は減価償却累計額の差異として累積していくので、一時差異は会計上の簿価と税法上の簿価の違いとして表れます。したがって、繰延税金資産の金額は会計上の簿価と税法上の簿価との差額に税率を掛けたものとして計算できます。